Archive for 11月 2014

News letter No.024

本ニュースレターに記載の情報はあくまでも一般的参考に供するものであり、読者の皆様に対し、いかなるアドバイスをも提供するものでもありません。なお、記載の内容について、何か問題がございましたら、誠にお手数とは存じますが、当社までご連絡いただければ誠に幸いに存じます。

【税務ニュース】

固定資産加速償却に関わる企業所得税政策を整備することについての財政部・国家税務総局の通知 財税〔2014〕75号

 
国務院の固定資産加速償却政策の精神を貫徹するため、財政部と国家税務総局は、固定資産加速償却に係る企業所得税問題につき、標題の通知を発表しました。その内容は、以下の通りです。
1 バイオ薬品製造業、専用設備製造業、鉄道・船舶・航空宇宙及びその他運輸設備製造業、コンピュータ・通信及びその他電子設備製造業、計測機器製造業、データ通信・ソフトウェア及びデータ技術サービス等六つの業界の企業が、2014年1月1日以降新たに購入した固定資産については、減価償却の耐用年数を短縮するか、又は加速償却の方法を採用することができる。
上記の六つの業界に属する小型薄利企業が2014年1月1日以降新たに購入した研究開発及び生産経営に共用の計測器、設備のうち、単位ごとの単価が100万元を超えないものについては、一括して当期の原価・費用として課税所得額から控除して、以後は減価計算を行なわないことができる。単位あたりの価値が100万元を超えるものについては、減価償却の耐用年数を短縮するか、又は加速償却の方法を採用することができる。
2 すべての業界の企業の、2014年1月1日以降新たに購入した、研究開発に用いる計測器、設備で、単位ごとの単価が100万元を超えないものについては、一括して当期の原価・費用として課税所得額から控除し、以後は減価計算を行なわないことができる。単位あたりの価値が100万元を超えるものについては、減価償却の耐用年数を短縮するか、又は加速償却の方法を採用することができる。

3 すべての業界の企業が保有する、単位あたりの価値が5,000元を超えない固定資産は、一括して当期の原価・費用として課税所得額から控除し、以後は減価計算を行なわないことができる。
4 企業が本通知の第1条、第2条の規定に基づき、減価償却の耐用年数を短縮する場合、最低耐用年数は、企業所得税法実施条例第60条に規定される耐用年数の60パーセントより低くなってはならない。加速償却を採用する場合、二倍定率法又は級数法が採用できる。本通知第1条から第3条に規定する以外の企業の固定資産加速償却については、引き続き企業所得税法及びその実施条例並びに現行の税務政策の規定に従うものとする。
5 本通知は2014年1月1日より実施する。

【税務解説】

「固定資産加速償却に関わる企業所得税政策を整備することについての財政部・国家税務総局の通知」解説

前述のように、財政部と国家税務総局は、財税[2014]第75号文書で、企業所得税政策を整備するためとして、固定資産の加速償却についての規定を発表しました。この内容につき、少し解説したいと思います。
1 関連政策の紹介
(1) 企業所得税法およびその条例
「企業所得税法」第32条には、「企業の固定資産が技術進歩等の原因により、加速償却を必要とする場合、耐用年数の短縮又は加速償却の方法を採用することができる」と規定されています。
また、「企業所得税法実施条例」第98条には、次のように規定されています。
「企業所得税法第32条にいう、耐用年数の短縮又は加速償却を採用することができる固定資産には、以下が含まれる。
①技術進歩により、製品の更新交換が速くなった固定資産
②日常的に強い振動、高い腐食の状態におかれる固定資産
耐用年数短縮の方法を採用する場合、最短耐用年数は、本条例第60条に規定する耐用年数の60パーセントを下回るものであってはならない。加速償却の方法を採用する場合、二倍定率法又は級数法を採用することができる。
(2)「企業の固定資産加速償却に係る所得税処理関連問題についての、国家税務総局の通知」(国税発[2009]81号)では、上記規定に対しさらに細分化を行っています。
(3)「固定資産の加速償却に係る企業所得税政策を整備することについての、財政部・国家税務総局の通知」(〔2014〕75号)では、さらに固定資産の加速償却に関する規定が追加されています。主には次のような内容です。
六つの業界(具体的には冒頭記事をご参照)は2014年1月1日以降に購入した固定資産については、耐用年数を短縮するか、又は加速償却の方法を採用することができる。

上記の六つの業界に属する小型薄利企業が、2014年1月1日以降に購入した、研究開発に使用する固定資産で、単位あたり価値が100万元を超えないものは、一括して減価償却を計上することができ、単位あたり価値が100万元を超えるものにつものにいては、耐用年数短縮又は加速償却の方法を採用することができる。
すべての業界の企業が2014年1月1日以降に、専ら研究開発に使用することを目的に購入した固定資産については、上記小型薄利企業の六つの業界に対する政策と同様となる。
すべての企業が保有する単位あたり価値が5,000元を超えない固定資産は、減価償却費用を一括計上して損金とすることができる。
2 分析
(1) 固定資産減価償却の主要な方法
当該文書に見られるように、固定資産の加速償却には二つの方法があり、一つは耐用年数の短縮、一つは加速償却です。例えば、製造設備は税法の規定では最低耐用年数は10年ですが、条件に合致すれば、企業は6年で定額償却することができます。但し、5年は認められていません。これは税法の規定する最短耐用年数の60パーセントを下回るからです。このように耐用年数を短縮するか、又は二倍定率法もしくは級数法のどちらかを採用することもできます。このような減価償却の方法は、初期には償却額が大きく、次第に償却額が減少するという効果を発するものです。
(2)75号文書の要注意点
75号文書は短いものですが、それが与える効力には大きなものがあります。但し、この文書には不明確な箇所があります。できる限り税務的リスクを回避しながら、政策のメリットを享受するには、以下の点に注意する必要があるかと思われます。
①新たに購入した時期の判定
いつが新たに購入した時間となるか?
支払日、発票日付、受け渡し日又は使用可能となる日のどれが「新たに購入した日」に該当するのでしょうか?
75号文書は企業所得税についての文書ですから、これは企業所得税関連規定の定義に従うこととなります。
企業所得税法第58条には、「外部から購入した固定資産は、購入価格及び支払った関連の税金及び当該資産が予期する用途に達したときまでに発生したその他の支出を税の計算基礎とする」と規定されています。

よって、固定資産が「予期する用途に達した」時点をもって、新たに購入した時点とするのが比較的妥当かと考えます。では、「予期する用途に達する」とはどのようなことでしょうか?例えば、生産企業が購入した製造用設備を据付した後、又は試運転した後、当該設備が正常に運転でき、製造の用に供することを確認したときなどが、「予期した用途に達した」といえるかと思われます。関連証明資料としては、固定資産買入契約、運輸書類、据付費用支出の資料、製造部門の固定資産の製造状態に対する確認書等がこれに含まれます。もし、「専ら研究開発に使用する固定資産」であることを証明するならば、研究開発部門の確認等書類も必要となります。
加えて、固定資産購入にあたり入手した発票にも注目しなければなりません。
固定資産が2014年1月1日以後に「予期する用途に到達」しているが、発票の日付が2014年1月1日より前である、又は2014年1月1日以前に「予期する用途に到達」しているが、発票の日付は2014年1月1日以後であるような場合はどのように処理すればよいのでしょうか?
これらの場合については、2008年の固定資産に係る仕入増値税控除改定時のやり方を参考とすればよいのではないかと考えます。当時、一部企業は固定資産の仕入増値税を控除するため、2008年12月31日までに取得した固定資産につき、発票の発行を2009年1月1日以後とするような方法を用いました。このような状況を避けるため、税務機関は「実質を形式より重んじる」という要求に基づき、発票日付と固定資産取得の関連証明資料を合わせて、その実際に固定資産を取得した日を判定しました。このような例もあるため、企業は、新たに購入した日を確認できるよう、相応する証明資料及び発票等をあらかじめ準備しておかなければなりません。
2 いったん販売した上で、後日再購入した場合、あらたに購入したといえるのか?
例えば、企業が2014年1月1日より前に、自らが保有する固定資産を売却し、それを2014年1月1日以後に買い戻した場合、これは75号文書がいう「新たに購入した固定資産」に該当するのでしょうか?75号文書には、明確にこれを制限する規定はみつかりませんでした。それでも、企業がこのようにするならば、2014年1月1日より前に購入の固定資産が75号文書の優遇を受ける結果になります。
例えば、製造設備の取得価格100万元、減価償却累計額40万元、帳簿価格は60万元の設備を上記のように処理した場合の仕訳は、

固定資産売却時:
借方:固定資産処分60
借方:減価償却累計額40
貸方:固定資産100
増値税額計算
借方:固定資産処分10.2
貸方:未納付税金—未払増値税(売上税額)10.2
固定資産譲渡:
借方:現預金70.2
貸方:固定資産処分70.2
買戻時:
借方:固定資産60
借方:未納付税金—未払増値税(仕入税額)10.2
貸方:現預金70.2 
となります。
この固定資産が75号文書の規定する「新たに購入した固定資産」に対する優遇政策を享受できるとすれば、実際には75号文書の趣旨からははずれることになります。このケースは文書でははっきりと禁止されてはいませんが、文書の精神からは明らかに異なるものです。これについては、さらに明確にされる必要があるかと考えます。
3 固定資産加速償却の会計処理は税務処理と一致していなければならないか

「企業所得税課税所得額に係る若干の税務処理問題についての、国家税務総局の公告」(2012年第15号、以下「15号公告」という)第8条には、「税の損金算入規定と企業の実際の会計処理との間の協調問題については、『企業所得税法』第21条の規定に基づき、企業が財務会計制度に依拠して規定し、実際に財務会計処理上すでに確認した支出で、『企業所得税法』及び関連税務法規が規定する損金算入範囲及び基準を超えないものについては、企業が実際に会計処理上確認した支出に基づき処理し、企業所得税上損金として、その課税所得額を計算することができる」と規定されています。
「企業所得税課税所得額に係る若干問題についての、国家税務総局の公告」(2014年第29号、以下「29号公告」という)では15号公告に対する補充が行なわれていますが、75号文書の規定にある内容は含んでいません。よって、文書からみれば、優遇を享受できることになりますが、これには一定の不確実性があるため、やはり主管税務機関と相談することが必要かと考えます。
4 ここにいう「保有する」に新たに購入した固定資産は含まれるか
75号文書の第3条には、「すべての企業が保有する、単位あたり価値が5,000元を超えない固定資産は、一括して当期の原価・費用として課税所得額から控除し、以後は減価計算を行なわないことができる。」と規定されています。
この規定中の「保有する」は「新たに購入した」に対するもので、即ち2014年1月1日より前に持っていたものをいい、その後に購入したものは、第3条に定める優遇は受けられないと理解される方があるかもしれません。しかし、当方はここでいう「保有」とは一種の状態をいうもので、動作ではないと考えます。従来より持っていても、新たに購入したものであっても、すべて保有する状態にあるため、この政策の優遇は受けられるものと考えております。但し、これについても税務機関との間で明確にする必要があります。このように文中の文言に二通りの解釈ができることは、納税者にとっては不確実な感じを抱かせるかと思いますので、これも今後明確にされることが待たれるところです。

【税務解説】

免税権の放棄が輸出免税及び税還付に与える影響について

皆様は「免税権の放棄」ということばを聞かれたことがおありでしょうか?すべての業界に関わるものではありませんが、ここで少しご紹介したいと思います。
「増値税納税者の免税権放棄関連問題についての、財政部・国家税務総局の通知」(財税〔2007〕127号、以下「127号文書」という)の第3条では、「納税者が免税権を放棄するということは、それが生産・経営するすべての増値税課税物品又は労務に対しともにその適用税率に照らして納税することであり、ある一つの免税項目を選んで免税権を放棄することはできず、また異なる販売相手に基づき一部物品又は役務につき免税権を放棄することもできない」と規定されています。
127号文書でわかることは、納税者が放棄した増値税免税権は全面的権利の放棄であり、すべての増値税項目及び全ての販売対象が含まれるということで、輸出に関しても当然この中に含まれます。
「増値税暫定条例実施細則」第36条では、「納税者が販売した物品又は課税役務に免税規定が適用される場合、免税を放棄し、条例の規定に基づき増値税を納付することができる。免税を放棄した後、36か月以内は再度免税を申請することができない」と規定されています。

以上より、127号文書では、増値税免税権を放棄した後、36か月以内は再度免税を申請することはできず、同時に放棄した企業の輸出を含む全ての免税項目も放棄されると規定しています。ここで注意すべきは、放棄するのは「免税」権であるという点です。
それでは、輸出はどうでしょう?すべての輸出は免税扱いといえるのでしょうか?
ここで、この概念を確認する必要があるかと思われます。外国貿易企業の輸出製品につき普通発票を入手した場合、税還付関連文書に基づき、これは免税・不還付項目に該当するとされます。よって、これは免税権を放棄した範囲に属するものと考えます。
外国貿易企業の輸出につき、増値税専用発票を入手したものについては還付を受けることができます。これが「免除・還付」政策です。製造企業の輸出も還付を受けることができますが、これは「免除・控除・還付」政策です。このように政策には「免除」ということばを含んでいますが、これもまた免税権放棄の範囲に入るのでしょうか?
私たちは、含まれないものと考えています。「増値税暫定条例」第2条第(3)項の規定に基づけば、「納税者の輸出物品は、税率をゼロとする。但し、国務院に別途の定めがある場合は除外する」とあります。
税率ゼロとは何でしょうか?免税との違いは何でしょうか?ゼロ税率とは課税行為であり、売上税額=売上額×税率で決まります。但し、その税率はゼロです。よって、仕入増値税は控除可能、結果免税となるわけです。これに対し、国の優遇政策によりその増値税を免除するとなれば、増値税の連鎖からみて、仕入増値税の控除は不可となり、還付も認められないはずです。
このような考え方に基づけば、127号文書の免税権を放棄するとは、輸出の還付は含まれないと考えられ、当該放棄は、通常の輸出業務には影響を与えないものと考えます。
「『輸出物品役務に係る増値税及び消費税管理弁法』関連問題についての、国家税務総局の公告」 (2013年第12号、以下「12号公告」という)の第3条第(6)項規定によれば、「輸出企業又はその他の組織が、『管理弁法』第11条第(8)項の規定に照らして免税を放棄した場合、主管税務機関に対し「輸出物品・役務免税権放棄声明表」を提出して、届出手続を行なわなければならない。届出の翌月から課税政策が適用され、36か月以内は変更することができない」と定められています。

以上の文書より、輸出免税を放棄するには、「輸出物品・役務免税権放棄声明表」を提出しなければならないことが見て取れます。この原則からいえば、輸出の免税権放棄は、この表が基準となるはずです。但し実務においては、やはり主管税務機関と意思疎通を行なう必要があるかと考えます。

リース収入一括入金時の処理について

企業が資産をリースするとき、リース契約が規定する期間と支払時期が異なることがあるかと思われます。会計・税務処理はどうなるでしょうか?以下に、リース契約の分割払い契約を一括で入金した場合の処理につきお話したいと思います。
1 税務処理
企業所得税の面では、企業は一括して受けとったリース料収入につき、期ごとに分けて売上げを計上することができます。
「企業所得税法の若干の税収問題を確実に貫徹することについての、国家税務総局の通知」(国税函〔2010〕79号 )の第1条には、「『実施条例』第19条の規定に基づき、企業が固定資産、包装物又はその他有形資産の使用権で得たリース収入は、取引契約又は協議に規定される、借主がリース料を支払うべき日をもって収入の実現を確認する。そのうち、もし取引契約又は協議中に規定されたリース期間が年度を跨ぎ、かつリースが一括で支払われた場合、「『実施条例』第9条が規定する収入と費用の分配原則に基づき、貸主は上記のように売上を確認することができ、リース期間内に期ごとに分けて関連年度の収入とすることができる」。
よって、企業が発票を発行した後、増値税は一括で納付しますが、企業所得税は期ごとに分けて収入とすることができます。

会計処理
発票発行金額に基づき
借方:現預金 117万
貸方:売上 20万
貸方:繰延収益 80万
貸方:売上増値税 17万
このようにすると、企業所得税申告書の売上20万元は増値税申告書の売上100万元より少ないことになります。このような状況に対し、税務機関は、企業に対し問い合わせを行い、ことによると調整するよう求めるかもしれません。この場合、企業は、企業所得税の申告書の売上欄にまず100万元を記入し、その上で80万元を不算入とする処理を行なうことになります。その後の年度においては、反対に期間に応じた部分を加えて申告します。このようなやり方は容認されているものです。
また、このように企業所得税上、期ごとに分けて売上計上することにつき、あらかじめ税務機関の承認を得る必要があるかどうかを問い合わせたところ、承認は不要との回答を得ました。

董事・高級管理職の個人所得税についての誤解

外国籍個人の個人所得税納税義務の確認において、ときどき誤解されているケースがあることに気付きました。日本の親会社の役員等が、中国子会社で董事や高級管理職に任命された場合の納税義務についての誤解です。一旦このような職につけば、即中国国内で納税義務が生じるのでは、と考えておられる方が意外に多いようです。この理解は、事実の一部に対するものといえます。
一言でいえば、董事や高級管理職の個人所得税の納税義務につき、通常の従業員と違いがあるとすればただ1点だけです。即ち、中国国内の会社が支給した給与に対する扱いが違うのみで、あとは同様となっています。
中国国内に住所を有しない個人が取得する賃金給与所得に係る納税義務問題についての
国家税務総局の通知(国税発[1994]148号、以下「148号文書」という)の第5条には、
以下が規定されています。
「中国国内の企業の董事、高級管理職にある個人の、それが取得する、当該中国国内企業が支給した董事費又は賃金給与には、本通知の第2条、第3条の法規は適用せず、それが当該中国国内企業の董事又は高級管理職を担当した日から、その職務を解かれる日までの期間において、それが中国国外で職務を履行したか否かにはかかわらず、すべて個人所得税を申告納付しなければならない。それが取得した中国国外企業の支給する賃金給与については、本通知第2条、第3条、第4条の法規に照らして納税義務を確定する」。

ここでの意味は、董事及び高級管理職が中国国内組織が支給する給与を得た場合、その滞在期間や他の要素は考慮せず、任についている期間については個人所得税の納税義務があるというものです。例えば中国の会社負担が2万元、日本の親会社が負担する給与が3万元相当、滞在はその年の183日以内であれば、国内の会社が負担する2万元だけは、たとえその年の滞在日数が183日以内であっても、納税義務があるということです。海外親会社が負担した3万元についての納税義務はありません。通常の従業員と同様、183日を超えてはじめて、この部分についても納税義務が生じます。
また、中国と他の国・地域との租税協定においては、高級管理職に関する条項があることが少ないため、例えば非董事の総経理のような高級管理職と普通の従業員とを同様と考えて問題はないかと思われます。よって、上記規定は董事のみを対象にご留意いただければよいかと考えます。
「中国国内に住所を有しない個人に適用する租税協定と個人所得税の若干問題についての、国家税務総局の通知」(国税発〔2004〕97号)第4条には、以下のような規定が見られます。
「中国に住所を有しない個人が中国国内企業の高級管理職の職務についた場合、当該個人の所在国・地域と中国との間の協定又は取り決め中の董事費条項に、明確に企業の高級管理職を含むと規定されていなければ、それが取得した報酬については、当該協定又は取り決め中の非独立個人の労務条項及び国税発〔1994〕148号文書の第2、3、4条の規定に基づき納税義務を判定することができる」。
総括すれば、董事、高級管理職に対しては、まず租税協定の内容を確認する必要があります。そのとき高級管理職についての条項があれば、中国国内の組織が支給する部分だけが一般従業員と取り扱いが異なることにご留意をいただければと思います。

コンタクト

ニュース

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